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Cheque: Momento en que se considera cobrado
En los impuestos causados bajo el régimen de flujo de efectivo, como es el caso del Impuesto sobre la Renta (ISR) de las personas físicas, y del Impuesto al Valor Agregado, existe la premisa de que cuando las contraprestaciones que den origen al pago del impuesto sean pagadas con cheque, éstas se considerarán causadas en la fecha en que el mismo sea efectivamente cobrado.
El concepto de “efectivamente cobrado” es frecuentemente confundido con la idea de “cobrado en efectivo”, entendiendo por esto último, el canje del documento ante la institución financiera, idea que no necesariamente es lo que la disposición prevé.
En un análisis de la evolución histórica de esta norma, se encuentra que el Artículo 31, fracción IX de la Ley del ISR, vigente durante 2002, establece que los gastos “... sólo se entenderán como efectivamente erogados cuando hayan sido pagados en efectivo, con cheque girado contra la cuenta del contribuyente, mediante traspasos de cuentas en instituciones de crédito o casas de bolsa, o en otros bienes que no sean títulos de crédito”. De esta disposición, cuyo contenido es aplicable de forma supletoria a las demás normas fiscales, se desprende claramente que los gastos pagados con cheque se consideran efectivamente erogados en el momento en que el mismo es girado contra la cuenta del contribuyente.
La disposición citada fue reformada en 2003 para establecer que “Tratándose de pagos con cheque, se considerará efectivamente erogado en la fecha en que el mismo haya sido cobrado...”. En esta nueva disposición no resulta claro si la fecha aludida es aquella en que el acreedor obtiene el cheque, o la fecha en el que dicho documento es canjeado en la institución bancaria. El texto de esta disposición continúa vigente en 2004.
En abril de 2004 se publicó una tesis aislada en la que un tribunal colegiado de circuito se pronuncia sobre el particular, y cuyos argumentos concuerdan con lo que hasta el ejercicio 2002 resultaba claro en la legislación fiscal. Esta sentencia considera que con la sola entrega del documento debe tenerse por pagada la obligación contraída, ya que el cheque es un instrumento de pago y no un instrumento de crédito, y quien lo recibe, lo hace como si hubiese sido en efectivo.
De acuerdo con esta tesis, que no es jurisprudencia todavía, los gastos realizados con cheque deben considerarse efectivamente erogados cuando los cheques sean entregados al beneficiario.
A continuación se reproduce el texto de la tesis:
Novena Época
Instancia: Tribunales Colegiados de Circuito
Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta
Tomo: XIX, Abril de 2004
Página: 1396
Tesis: III.l0.A.112 A
CHEQUE. SU NATURALEZA COMO INSTRUMENTO DE PAGO O FORMA DE EXTINCIÓN DE LAS OBLIGACIONES. De acuerdo con la Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito, el cheque es el documento literal que contiene una orden incondicional de pago dada por una persona llamada librador a una institución de crédito llamada librado, de pagar a la vista de un tercero llamado beneficiario o al portador una cantidad de dinero (artículos 176, 178 Y 179). Luego, conforme a diversos criterios doctrinarios (Joaquín Rodríguez Rodríguez, en su obra denominada Derecho Mercantil, páginas 366 y siguiente, Editorial Porrúa, S.A., edición 1966; Felipe de J. Tena, en su texto Derecho Mercantil Mexicano, páginas 548 y siguiente, Editorial Porrúa, S.A., edición 1964 y Raúl Cervantes Ahumada en el libro Títulos y Operaciones de Crédito, página 135, Editorial Herrero, S.A.), el cheque es siempre pagadero a la vista y, por ende, las operaciones pagadas con tal documento no pueden constituir operaciones a crédito, sino que se consideran realizadas al contado, por más que no se paguen en efectivo, ya que el referido documento no es más que un sustituto del dinero, independientemente de que en la referida legislación se mencione que es un título de crédito, dado que le reviste naturaleza de instrumento de pago. Con base en lo anterior, se colige que si el cheque constituye una orden de pagar una suma de dinero contra una institución de crédito, siempre que en ésta tenga depositados el librador fondos de que pueda disponer, entonces el cheque es un instrumento de pago y no un instrumento de crédito , dado que quien expide un cheque lo hace como si pagara con dinero y quien lo recibe, lo hace como si hubiese sido en efectivo (moneda de curso legal); de modo que con la sola entrega del documento debe tenerse por pagada la obligación contraída , máxime si a quien se libra lo recibe en pago. Ahora bien, el hecho de que el beneficiario no haya dispuesto del dinero que ampara el cheque no implica el incumplimiento de la obligación, pues la existencia de fondos disponibles es un presupuesto de regularidad del documento que no influye para variar su naturaleza (como instrumento de pago), sino que en todo caso surge un derecho de crédito en favor del beneficiario para exigir el cumplimiento de obligaciones pecuniarias.
Publicado el Viernes 24 de septiembre, 2004 por Fiscalia
Y ESTO
IVA de gastos pagados con cheque: Momento en que se acredita
Relacionada con la tesis publicada por Fiscalia bajo el rubro "Cheque. Su naturaleza como instrumento de pago o forma de extinción de las obligaciones", se reproduce una tesis aislada del Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito, resuelta en el mismo sentido de considerar al cheque como un instrumento extintor de las obligaciones.
En este orden de ideas, la tesis, que aún no es jurisprudencia, establece que el acreditamiento del Impuesto al Valor Agregado (IVA) es procedente desde el momento en que el cheque es expedido para su pago, sin necesidad de esperar a que el beneficiario canjee dicho documento.
Tesis aislada
Novena época
Instancia: Tribunales Colegiados de Circuito
Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta
Tomo: XIX, Abril de 2004
Página: 1487
VALOR AGREGADO. EL ACREDITAMIENTO DEL IMPUESTO RELATIVO TRASLADADO PROCEDE DESDE EL MOMENTO EN QUE SE EXPIDE EL CHEQUE PARA SU PAGO, POR SER ÉSTE UN MEDIO DE EXTINCIÓN DE LAS OBLIGACIONES. Para efectos del acreditamiento del impuesto al valor agregado previsto en la ley relativa, en relación con el artículo séptimo transitorio, fracción II, de la Ley de Ingresos de la Federación para 2002, cuando el impuesto trasladado haya sido efectivamente pagado, el cheque cumple con la función de extinguir las obligaciones por expedirse a la vista con autorización de una institución de crédito y no poder presentarse sino en un plazo breve, cuyas exigencias se explican por ser el título un mero instrumento de pago y, por consiguiente, la mejor demostración de que tal naturaleza consiste en que presupone una provisión constituida precisamente en dinero, exigible o, más exactamente, disponible en el momento de la expedición, lo cual constituye el más notable contraste con cualquier título de crédito, y al mismo tiempo, la diferencia más trascendental, pues pudiera acontecer que si el beneficiario decidiera no cobrarlo sino hasta el siguiente ejercicio fiscal al en que fue expedido, en tal supuesto la obligación para el deudor se habrá extinguido desde la fecha de su expedición, no de su cobro. Incluso, si para la propia autoridad fiscal está autorizada la expedición de cheques o certificados a nombre de los contribuyentes, que podrán utilizarse para cubrir cualquier contribución, conforme lo dispone el artículo 22, primer párrafo, del Código Fiscal de la Federación, mediante la figura de la compensación regulada en el artículo 23 del propio código, como otra forma de extinción de las obligaciones fiscales, carecería de sentido limitar al cheque como forma de pago o extinción de una obligación cuando, conforme a los mencionados preceptos, a través de ese mismo documento podrían obtener la devolución de los saldos a favor para aplicarlos al pago de otros impuestos.
PRIMER TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL TERCER CIRCUITO.
Amparo directo 406/2003. Cúspide Empresarial, S.C. 20 de enero de 2004. Mayoría de votos. Disidente: Jaime C. Ramos Carreón. Ponente: Luis Francisco González Torres. Secretaria: Alma Delia Nieves Barbosa.
Publicado el Viernes 01 de octubre, 2004 por Fiscalia
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