Fiscal agosto 01, 2023
Cómo y cuándo corregir errores en los estados financieros.
Fiscalia - C.I.F.
Los errores ocurren, incluso en la profesión contable. Al respecto, un estado financiero con errores no cumple con las normas contables con las que fue preparado. Por ende, es preciso que los contadores identifiquen la manera de enmendar el error, según el modo que disponen la Norma de Información Financiera (NIF) B-1 – “Cambios contables y correcciones de errores”.

¿Qué errores pueden presentarse?
Entre la amplia gama de errores, pueden presentarse los siguientes, de acuerdo con Kieso, Weygandt y Warfield (2020):

Errores matemáticos, como totalizar incorrectamente el conteo físico de inventario al calcular el valor de inventario.
Cambios en las estimaciones que se producen porque una empresa no las preparó de buena fe. Por ejemplo, una empresa puede haber adoptado una tasa de depreciación claramente irreal.
Un descuido, como la falta de registro de determinados gastos e ingresos periódicos al final del periodo.
Un uso incorrecto de los hechos, como la no utilización del valor residual en el cálculo de la base de amortización para el método lineal.
La clasificación incorrecta de una erogación como gasto en lugar de activo, y viceversa.
Debe señalarse que los ajustes relacionados con estimaciones contables (por ejemplo, estimaciones de cuentas incobrables e inventarios obsoletos y de lento movimiento) no son errores[1], toda vez que se tratan de del resultado de nueva información que se obtiene y permite un mejor entendimiento de un determinado asunto. En contraste, un cambio de un tratamiento que no esté de acuerdo con la normatividad, a uno que sí lo está, debe considerarse como la corrección de un error[2].

¿Cómo corregir un error en estados financieros? Una explicación práctica
De forma general, todas las correcciones de errores deben reconocerse mediante su aplicación retrospectiva, es decir, los estados financieros de periodos anteriores que se presenten comparados con los del periodo actual y sean afectados por la corrección de un error, deben ajustarse o reclasificarse retrospectivamente para reconocer en ellos los efectos del error contable como el error no hubiera ocurrido.

Esta corrección puede aplicarse de forma sistemática. En base al procedimiento seguido por Kieso, Weygandt y Warfield y de las NIF mexicanas, puede indicarse que la corrección del error implica:

Identificar y reconocer el error.
Identificar si el error genera un impacto en el impuesto sobre la renta (ISR) de los periodos afectados y cuantificarlo.
Identificar los efectos derivados del error.
Registrar en el ejercicio donde se identificó el error, el asiento contable de ajuste.
Identificar los efectos de la corrección en los estados financieros, como si el error no hubiese ocurrido
Realizar los estados financieros corregidos
Añadir notas a los estados financieros
Reconocer e identificar el error.
Para facilitar la explicación, se usará un caso para ilustrar. Las NIF indican que los errores deben corregirse desde el omento en que se conocen[3]. Rayos, S.A. descubre que la compañía omitió registrar 50,000 pesos de gasto por depreciación de un edificio recién adquirido.

Identificar si el error genera un impacto (otro error) en el impuesto sobre la renta (ISR) de los periodos afectados y cuantificarlo.
Una vez hecho esto, Rayos, S.A. debe identificar si el corregir este error genera un impacto en el ISR de los periodos afectados[4]. La tasa efectiva de ISR durante 2022 es del 30%. Por ende, el efecto de la corrección de estas omisiones en el ISR asciende a 15,000 (50,000 x 30%) que fueron pagados por concepto de ISR en exceso.

Identificar los efectos derivados del error.
Ahora, Rayos, S.A. señala los efectos que estos errores tienen en las cuentas registradas en 2022:

Efectos en el Estado de Resultado Integral:
Gasto por depreciación está infravalorado por $50,000
Impuestos pagados están sobrevalorados por $15,000
Utilidad neta está sobrevalorada por $35,000 (50,000 - 15,000)
Efectos en el Estado de Situación Financiera:
Depreciación acumulada - Edificios, está infravalorada por $50,000
Provisión por impuesto sobre la renta por pagar está sobrevaluada por $15,000
Registrar el asiento contable de ajuste en el ejercicio donde se identificó el error
Para hacer las adecuadas correcciones, Rayos, S.A. debe reconocer que su utilidad neta en 2022 está sobrevaluada por $35,000; su provisión por impuesto sobre la renta por pagar está sobrevaluada por $15,000 y que la depreciación acumulada del edificio está infravalorada por un monto de $50,000. Para corregir el error, Rayos, S.A. debe registrar el siguiente asiento en 2023:

Debe Haber Debe Haber
Utilidades acumuladas 35,000
Provisión por impuesto sobre la renta por pagar 15,000
Depreciación acumulada de edificio 50,000

El débito (cargo) a Utilidades acumuladas es para corregir la sobrevaluación de las utilidades netas. El débito a la provisión por impuesto sobre la renta por pagar remueve la cuenta de provisión causada por error. El crédito (abono) a la depreciación acumulada reduce el valor en libros del edificio a su valor correcto.

Identificar los efectos de la corrección en los estados financieros, como si el error no hubiese ocurrido
Este paso pudiera considerarse opcional, sin embargo, permite crear una guía de los cambios que resulten a cada estado financiero:

En el Estado de Situación Financiera:
Sumar 50,000 la depreciación acumulada del edificio
Disminuir 15,000 la provisión por ISR por pagar
Disminuir 35,000 utilidades acumuladas (saldo final)
En el Estado de Resultado Integral:
Sumar gasto 50,000 gasto por depreciación del edificio
Disminuir 15,000 ISR pagado
Disminuir 35,000 utilidad neta
En el Estado de Cambios al Capital Contable:
Disminuir 35,000 utilidades netas.
Realizar los estados financieros corregidos
En el periodo en que se haya realizado la corrección, la entidad debe incluir en sus estados financieros lo siguiente[5]:

Un estado de situación financiera al inicio del periodo más antiguo por el que se presente información financiera comparativa con la del periodo actual ajustado con la aplicación retrospectiva.
Un estado de cambios en el capital contable que muestre por cada rubro del capital contable:
Los saldos iniciales previamente informados
Los efectos de la aplicación retrospectiva por cada partida afectada en el capital contable
Los saldos iniciales ajustados retrospectivamente
Dicho esto, se realizan los siguientes estados financieros:

ESTADO DE RESULTADOS INTEGRAL

Rayos, S.A.
Estados de Resultados Integral antes de ajustarlos retrospectivamente para corregir la omisión en el reconocimiento de la depreciación
Concepto 2023 2022 2021
Ventas 1,600,000 1,400,000 1,250,000
Costos y gastos de operación 300,000 200,000 150,000
Utilidad antes de impuestos 1,300,000 1,200,000 1,100,000
Impuesto sobre la Renta 455,000 420,000 385,000
Utilidad neta del ejercicio 845,000 780,000 715,000
Rayos, S.A.
Estados de Resultados Integral después de ajustarlos retrospectivamente para corregir la omisión en el reconocimiento de la depreciación
Concepto 2023 2022 (Ajustado) 2021
Ventas 1,600,000 1,400,000 1,250,000
Costos y gastos de operación 300,000 200,000 150,000
Utilidad antes de impuestos 1,300,000 1,200,000 1,100,000
Impuesto sobre la Renta 455,000 405,000 385,000
Utilidad neta del ejercicio 845,000 745,000 715,000

ESTADO DE CAMBIOS EN EL CAPITAL CONTABLE

Rayos, S.A.
Estados de cambios en el capital contable antes de ajustarlos retrospectivamente para corregir la omisión en el reconocimiento de la depreciación
Concepto Capital social Utilidades acumuladas Total
Saldos al 31 de diciembre de 2020 50,000 600,000 650,000
Utilidad del ejercicio terminado el 31 de diciembre de 2021 - 715,000 715,000
Saldos al 31 de diciembre de 2021 50,000 1,315,000 1,365,000
Utilidad del ejercicio terminado el 31 de diciembre de 2022 - 780,000 780,000
Saldos al 31 de diciembre de 2022 50,000 2,095,000 2,145,000
Utilidad del ejercicio terminado el 31 de diciembre de 2023 - 845,000 845,000
Saldos al 31 de diciembre de 2023 50,000 2,940,000 2,990,000
Rayos, S.A.
Estados de cambios en el capital contable después de ajustarlos retrospectivamente para corregir la omisión en el reconocimiento de la depreciación
Concepto Capital social Utilidades acumuladas Total
Saldos al 31 de diciembre de 2020 50,000 600,000 650,000
Utilidad del ejercicio terminado el 31 de diciembre de 2021 - 715,000 715,000
Saldos al 31 de diciembre de 2021 50,000 1,315,000 1,365,000
Utilidad del ejercicio terminado el 31 de diciembre de 2022 - 745,000 745,000
Saldos al 31 de diciembre de 2022 50,000 2,065,000 2,115,000
Utilidad del ejercicio terminado el 31 de diciembre de 2023 - 845,000 845,000
Saldos al 31 de diciembre de 2023 50,000 2,905,000 2,955,000
A estos estados financieros se deberán adicionar las notas correspondientes en términos del apartado siguiente.

Normas de revelación en corrección de errores
Las normas de revelación indican que debe revelarse la corrección del error en las notas de los estados financieros del periodo en que el error se reconozca retrospectivamente. Al respecto, debe revelarse la siguiente información[6]:

La naturaleza del error que se está corrigiendo.
La corrección del error, en cada renglón de los estados financieros de periodos anteriores que se presentan y hayan resultado afectados, incluyendo en su caso, la utilidad por acción, considerando el efecto de impuestos a la utilidad.
Una declaración de que la información financiera de los periodos que se presentan, anteriores al actual, ha sido ajustada retrospectivamente.
En el caso de reclasificaciones, los rubros afectados y sus importes correspondientes, como fueron previamente presentados en los estados financieros y después de dar efecto a las reclasificaciones.
La compañía no necesita que efectuar esta revelación en los estados financieros subsecuentes[7].

¿Qué sucede si es impráctico realizar la corrección?
La NIF indica que se considera que es impráctica una corrección retrospectiva cuando se cumple alguna de las siguientes condiciones:

el efecto de la aplicación retrospectiva no puede determinarse, no obstante que la administración de la entidad haya realizado todos los esfuerzos razonables y justificables;
la aplicación retrospectiva requiere asumir supuestos acerca de cuál hubiera sido la intención de la administración que estaba en funciones en la entidad en el periodo afectado, ante hechos que ahora se conocen y originan la aplicación retrospectiva; o
la aplicación retrospectiva requiere que se hagan estimaciones significativas a un periodo anterior y no es posible determinar objetivamente si la información utilizada para realizar dichas estimaciones estaba disponible a la fecha en que las operaciones afectadas debían ser reconocidas en los estados financieros, o si la información se generó con posterioridad.
Cuando en la aplicación del método retrospectivo es impráctico corregir el error, una entidad debe hacer una aplicación retrospectiva parcial.

___________
Notas al pie

[1] NIF B-1, párrafo 20.

[2] NIF B-1, párrafo 19.

[3] NIF B-1, párrafo 18.

[4] Cfr. NIF B-1, párrafos 5 y 13.

[5] NIF B-1, párrafo 13.

[6] NIF B-1, párrafo 24.

[7] NIF B-1, párrafo 25.

Sumamente útil.